Суббота, 07 сентября 2013 17:10

«ВСЕ СОМНЕНИЯ В ПОЛЬЗУ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА»?

Сергей Темрин,
Доктор экономики, директор аудиторской фирмы «Concept»,
главный редактор журнала «Бухгалтерские и налоговые консультации»

темринОдна из основных проблем, возникающих между налогоплательщиками и Госналогслужбой, - это трактовка спорных положений налогового законодательства. В идеале любые изменения налогового законодательства должны преследовать три основные задачи:
- вопросы бюджетной политики;
- «закрытие» налоговых лазеек;
- устранение спорных положений налогового законодательства.
На практике (вопросы бюджетной политики и «закрытия» налоговых лазеек в данной статье не обсуждаются) мы видим, что с каждыми новыми изменениями налоговое законодательство, как правило, все больше усложняется. Усложнение законодательства приводит к увеличению спорных вопросов.
Автор ни в коем случае не считает, что можно создать идеальный закон, который бы исключал возможность двусмысленной интерпретации. Ни один закон не в состоянии описать все возможные случаи, которые могут встретиться в хозяйственной практике. Да, создание идеального закона – это утопия, но это не значит, что к идеальному не надо стремиться.
Ярким примером «усложняющих изменений» стало введение с 13 января 2012 г. специального налогового режима для «хозяйствующих субъектов сектора малых и средних предприятий» (Глава 7.1 II раздела НК). Первоначальная задача подобных нововведений была поставить под контроль сферу розничных услуг (ремонт, общепит и прочие услуги, оказываемые населению). В виду практической невозможности эффектно контролировать данную сферу при общем налоговом режиме, было намерение (стратегически правильное) для предприятий розничных услуг резко упростить налоговое администрирование, использовав упрощенный налоговый режим. В окончательном варианте субъектами «трехпроцентного» налога оказались «хозяйствующие субъекты, не зарегистрированные в качестве плательщиков НДС, за исключением крестьянских (фермерских) хозяйств и индивидуальных предпринимателей» (статья 54.1 НК). Иными словами, под упрощенное налогообложение подпали не сфера розничных услуг, а предприятия, доход которых от оперативной деятельности за календарный год не превышает 600000 леев (если они не зарегистрированы в качестве плательщиков НДС согласно статье 54.1 (3) НК ). Письмо МФ №(26-08/2-02/1/1211)17/22 от 02.03.12 г. разъяснило порядок налогообложения предприятий малого и среднего бизнеса (глава 7.1 НК).
Обратим внимание на следующие моменты.
Во-первых, непонятно, зачем вводится трехпроцентный налог с оборота. При этом, введение этого налога никак «не привязали» с удержаниями у источника выплаты (роялти, предварительная уплата дивидендов и т.д.). Более того, субъектам этого налога не предоставили никаких льгот по местным налогам и сборам.
Во-вторых, законодатели почему-то «забыли», что неплательщиками НДС могут быть предприятия с годовым доходом от продаж более 600 тыс. леев.
В-третьих, письмо совсем запутало налогоплательщиков. В статье 54.1 (3) указано, что «соответствующие положениям части (1) хозяйствующие субъекты, по состоянию на 31 декабря периода, предшествующего декларируемому налоговому периоду, получившие доход от операционной деятельности в сумме от 100000 леев до 600000 леев, могут выбрать налоговый режим, предусмотренный настоящей главой, либо общеустановленный налоговый режим».

В письме читаем: «Правом выбора между Налогом (...) и общим налоговым режимом (...) обладают лишь предприятия, которые зарегистрировались добровольно в качестве плательщиков НДС».
Но предприятия, «которые зарегистрировались добровольно в качестве плательщиков НДС», в соответствии с частью (1) статьи 54.1 НК не могут быть плательщиками трехпроцентного налога с оборота?!
Последующие разъяснения и законодательные изменения не внесли большей ясности. Так, согласно письму Министерства финансов № 14/3-07/17 от 18 января 2013 года: «С момента выбора конкретного режима налогообложения и указания его в учетной политике, хозяйствующий субъект не может выбрать другой режим налогообложения в течение текущего налогового года».
В письме ГГНИ № 26-08/1-12-71/513/60 от 25 января 2013 г. читаем:
«Так, согласно положениям ч. (1) и (3) ст.54.1 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей до изменений, внесенных законом № 178 от 11.07.12 г. (в действие с 14.09.12 г.), субъектами обложения налогом на доход от операционной деятельности являются хозяйствующие субъекты, не зарегистрированные в качестве плательщиков НДС. При этом право выбора режима распространяется на экономических агентов, которые по состоянию на 31 декабря налогового периода, предшествующего декларируемому налоговому периоду, получили доход от операционной деятельности в сумме от 100000 до 600000 леев. В этих целях необходимо отметить, право выбора общего режима налогообложения подоходным налогом следует осуществлять путем добровольной регистрации в качестве плательщика НДС в соответствии с ч. (2) ст.112 Налогового кодекса».
Возникает вопрос, а законодатели не догадываются, что существуют налогоплательщики, которые осуществляют только освобожденные от НДС поставки и получают доход от операционной деятельности в сумме от 100000 до 600000 леев? Как хозяйствующий субъект может добровольно зарегистрироваться, если он не выполняет условия добровольной регистрации (статья 112 (2) НК) – нет объема в 100 тысяч облагаемых поставок в течение любых 12 следующих друг за другом месяцев. Зачем же тогда говорить о праве выбора налогового режима?

Наверно, главной причиной налоговых споров является различная трактовка определенных положений Налогового кодекса налогоплательщиками и налоговыми органами. Какие принципы и механизм решения этой проблемы предлагает НК?
1. Налог должен содержать определенный набор характеристик. Иначе говоря, только при наличии установленного числа характеристик налога, его можно считать установленным. Статья 6 (9) НК определяет, что при установлении налогов (пошлин) и сборов определяются следующие элементы: объект налогообложения ; субъект налогообложения (налогоплательщик); источник уплаты налога (пошлины) или сбора; единица налогообложения; ставка (ставки) налогообложения; срок уплаты налога (пошлины) или сбора; налоговые льготы.
2. Пункт «b)» статьи 6 (8) НК устанавливает, что каждый налог должен основываться на принципе достоверности налогообложения. Этот принцип требует содержание ясных юридических норм, не допускающих произвольного толкования, ясность и точность сроков, методов и сумм уплаты для каждого налогоплательщика, позволяющие им легко проследить воздействие своих относящихся к финансовому менеджменту решений на их налоговое бремя.
3. Все сомнения, возникающие при применении налогового законодательства, должны толковаться в пользу налогоплательщика (статья 11 (1) НК).
Эти три положения НК имеют огромное значение для решения налоговых споров. В первую очередь, они направлены: на предотвращение однобокой интерпретации налоговых правил в пользу Госналогслужбы; на защиту интересов налогоплательщиков.

Во-вторых, они требуют от законодателей ясных и определенных налоговых правил. Ведь, применение мер ответственности к налогоплательщикам на основании нормативного акта, который не соответствует требованиям ясности и определенности, должно быть невозможно.
В-третьих, статья 11 (1), по сути, закрепляет презумпцию добросовестности налогоплательщика. Она логично следует из требования наличия всех необходимых элементов налога (статья 6(9) НК) и принципа достоверности налогообложения (п. «b)» статьи 6 (8) НК). Иными словами, если нормативные акты налогового законодательства не соответствуют требованиям ясности и определенности, то все сомнения должны трактоваться в пользу налогоплательщика.
Для объективной картины, отметим, что не все сомнения должны толковаться в пользу налогоплательщика, а только те, что основаны на неустранимых неясностях нормативных актов.

Примечания:

Законодатели совершенно не учли, что у предприятий могут быть поставки, освобожденные от НДС, а чтоб добровольно зарегистрироваться, как рекомендует ст.54.1 (3), надо иметь как минимум 100000 леев облагаемых поставок (как этого требует ст.112 (2) НК). Иными словами, добровольного выбора налогового режима, по сути, не существует.
Существование специального («трехпроцентного») налогового режима, как показала практика 2012 года, существенно усложняет налоговое администрирование, причем и для налогоплательщиков, и для налоговых органов. На наш взгляд, было бы целесообразно его совсем отменить.
Определение типа «объект налогообложения – налогооблагаемая материя» никак нельзя отнести к юридическим дефинициям, скорее это что-то из алхимии (от автора).

 

Статья написана для MyBusiness.md

ODIMM logo
280 70
MOLDAGROTECHautumn2019